Страница 22 из 34
Необходимо признать, что хотя позиция А. Гарелли не была выражена в достаточной мере четко, однако из его рассуждений усматривается взгляд на природу международного налогового права, весьма близкий к современной трактовке содержания этой сферы юриспруденции. В частности, он отмечал: «Могут возникнуть сомнения, является ли это право [международное налоговое право] частью международного публичного или частного права. Причина сомнений заключается в том, что некоторые другие отрасли, хотя они и относятся к отношениям государства и частных лиц и считаются ветвями внутреннего публичного права, но рассматриваются как относящиеся к частному праву в международном значении [т.е. к международному частному праву]. Так, уголовное право, целью которого является охрана публичного порядка, можно даже сказать, обеспечение самого существования общества, считается сейчас частью международного частного права; сходный подход применяется в отношении судебного права, которое взаимосвязано с одним из основных проявлений государственного суверенитета – отправлением правосудия».
Такой механизм группировки и классификации отраслей международного права А. Гарелли считает методологически ошибочным; он исходит из понимания необходимости построения международного налогового права на базе «его собственных принципов»253. Он отмечает далее: «… моя книга делится на две части. В первой – я пытаюсь рассмотреть принципы, которые должны лежать в основе международного налогового права, они должны соединить правовые реалии и политическую экономию… Эта первая часть может быть названа наукой о международных финансах. Во второй части я перехожу к применению данных принципов в отдельных областях налогообложения, которые регламентируются международным позитивным правом, и, используя методы сравнительного анализа законодательства, международных договоров и правоприменительной практики, попытаюсь прояснить вопросы, по которым имеются сомнения и противоречия… И это вторая часть и составляет в своей совокупности международное налоговое право»254.
66. Развивая мысль А. Гарелли, уже в середине ХХ века М. Удина уточняет, что международное налоговое право – структурно неоднородная отрасль публичного права, и эту отрасль (наряду со множеством других подобных отраслей – морское право, колониальное право и др., – также содержащих обширные вкрапления частного права), исходя из дидактических соображений, потребностей практики и, наконец, законодательной политики, следует рассматривать обособленно от дисциплин как частного, так и публичного права, к которым могут впрочем относиться отдельные международные налогово-правовые нормы, взятые как таковые255.
67. Упоминавшийся немецкий ученый К. Фогель иначе расставляет акценты при трактовке взглядов А. Гарелли. Он полагает256, что на разработку доктрины международного налогового права А. Гарелли вдохновил труд Л. фон Штейна «Международное административное право»257, который базировался на аналогичных теоретических установках и отталкивался от общей посылки, согласно которой международное административное право представляет собой гомогенную отрасль, которая объединяет соответствующие аспекты международного и национального права. Таким образом, А. Гарелли использовал предложенный Л. фон Штейном методологический подход и применил его в иной взаимосвязанной, но в полной мере самостоятельной области – в международном налоговом праве.
Однако указанный подход впоследствии был подвергнут критике видным итальянским конституционалистом Донато Донати (Donato Donati, 1880–1946)258, который в своей известной работе «Международные договоры в конституционном праве», опубликованной в 1906 г., доказывал, что синтез международного и национального права в рамках одной научной дисциплины и отрасли права не может быть продуктивным. Критические замечания Д. Донати на длительное время остановили исследование международного налогового права по модели, предложенной А. Гарелли259, и стимулировали дробление дисциплины на две самостоятельные области исследования – международное налоговое право (часть системы международного права) и налоговое международное право (часть национального права)260. И лишь к 60-м гг. ХХ века наука вернулась к своим истокам, и вновь в научном сообществе доминирующее положение начала занимать концепция, предполагающая трактовку международного налогового права как объединяющего международные и национальные компоненты в рамках единой науки и отрасли права.
68. Наиболее существенный научный стимул для интенсификации дискуссий по обозначенной теме дал упоминавшийся первый конгресс Международной ассоциации финансового права (International Fiscal Association), который непосредственно в заглавие одной из панелей вынес вопрос о том, насколько признание автономии налогового права будет способствовать совершенствованию практики заключения международных договоров по налоговым вопросам261. Известные немецкие, французские, голландские, бельгийские, швейцарские и румынские ученые, участвовавшие в обсуждении, разделились во мнениях относительно некоторых аспектов соотношения налогового и гражданского права (является ли первое подчиненным второму, либо, напротив, оно абсолютно автономно и доминирует над гражданским правом и т.п.), однако были едины в признании научной самостоятельности дисциплины внутригосударственного налогового права. И в связи с этим предлагали различные подходы к совершенствованию практики заключения соглашений об избежании двойного налогообложения и налоговом сотрудничестве.
Таким образом, можно утверждать, что к концу первой половины XX века сложились необходимые научные и организационные предпосылки для использования потенциала самостоятельности науки налогового права (внутригосударственного) и произошедшего углубления научной специализации в данной сфере для формирования концепции международного налогового права как автономной отрасли юриспруденции.
2.2.5.2. Международное налоговое право как автономная отрасль права, объединяющая внутригосударственные и международные элементы в системе регулирования трансграничного налогообложения
69. Существенное влияние на подобный поворот в развитии научной мысли уже во второй половине ХХ века, безусловно, оказала и упоминавшаяся работа (докторская диссертация) К. Фогеля, где автором были приведены убедительные аргументы в пользу отстаиваемой им концепции262. Понятие «международное право», как подчеркивал К. Фогель, в какой бы языковой интерпретации мы его не взяли «International law» (англ.), «Droit des gens» (фр.), «Völkerrecht» (нем.), «Diritto internazionale» (ит.) и т.д., исходя из самой конструкции термина, предложенного английским философом Джереми/Иеремией Бентамом (Jeremy Bentham), никогда не понималось в полной мере однозначно. Выражения «nation» (нация) или в русском варианте – «народ»263, задействованные при конструировании соответствующей части термина «международный» («international»), далеко не тождественны понятию государства; классическому пониманию предмета международного права более бы соответствовало название «межгосударственное право»264. В то же время выражение «международное» присутствует и в названии отраслей, относимых непосредственно к системам национального права в той мере, в какой они связаны с трансграничными аспектами; это свойственно, в частности, международному частному праву. В настоящее время, обращает внимание К. Фогель, появляется единая юридическая отрасль, в которой взаимодействуют нормы международного и национального права, вследствие этого возникает необходимость в ее определении и едином наименовании. «Представляется правильным, – заключает автор, – назвать эту область международным налоговым правом, поскольку она касается именно международной проблематики»265.
253
Garelli A. Op. cit. P. 7.
254
Garelli A. Op. cit. P. 9.
255
Udina M. Op. cit. P. 32.
256
Vogel K. Il Diritto Internazionale Tributario. Trattato di diritto tributario // diretto da A. Amatucci. Padova: CEDAM, 2001. P. 367.
257
Stein L.(Lorenz) von. Einige Bemerkungen über das internationale Verwaltungsrecht // Schmollers Jahrbuch für Gesetzgebung. Verwaltung und Volkswirtschaft in Deutschen Reich.1882. № 6. S. 395.
258
Donati D. (Donato). I Trattati internazionali nel Diritto Costituzionale. Torino, 1906. P. 430.
259
Примечательно, что, например, 15 лет спустя после написания работы А. Гарелли другой известный итальянский специалист в области международного налогообложения Габриэле Сальвиоли, хотя и отталкивается в своей работе от теоретических установок А. Гарелли (P. 9), именует свой труд иначе («Двойное налогообложение в международном праве»), не претендуя в названии на констатацию существования отдельной дисциплины международного налогового права. См. подробнее: Salvioli G. (Gabriele). Le doppie imposte in diritto internazionale. Napoli: Stab. Tip. Luigi Pierro & Figlio (via Roma, 402) 1914. P. 9–11. Более того, автор видит концепцию работы А. Гарелли «лишенной достаточных юридических оснований» (P. 9) и соглашается с упоминавшимися подходами Д. Донати, а также некоторых немецких ученых, занимающих сходные научные позиции, см.: Triepel H. (Heinrich). Völkerrecht und Landesrecht. Leipzig: C.L. Hirschfeld, 1899. S. 139 (Как известно, Генрих Трипель / H. Triepel считается основателем радикальной дуалистической доктрины, предполагающей жесткое разделение международного и внутригосударственного правопорядков). Таким образом, Г. Салвиоли, отдавая дань духу времени, стремился проанализировать исключительно международно-правовые аспекты двойного налогообложения, хотя de facto был вынужден многократно по тексту работы обращаться к положениям национального права Италии и других государств (см.: Salvioli G. Op. cit. 39–93).
260
В предыдущей части книги мы уже останавливались на данной проблематике.
261
L’Autonomie du droit fiscal serait-elle un moyen de favoriser les accords internationaux? Cahiers de Droit Fiscal International. Vol. II. Congrès International de Fiscalité (La Haye 1939). Basel: Verlag für Recht und Gesellschaft A.-G., 1939. Р. 1–92.
262
Vogel K. (Klaus). Der räumliche Anwendungsbereich der Verwaltungsrechtsnorm: eine Untersuchung über die Grundfragen des sogena
263
«Nazione» (ит.), заметим, что соответствующие выражения во французском и немецком («Gens» (фр.), «Volk» (нем.)) несут в себе несколько отличные смысловые оттенки.
264
См. также по этому общему вопросу в отечественной литературе: Международное право / Отв. ред. Г.В. Игнатенко, О.И. Тиунов. 2-е изд. М.: Норма, 2002. С. 6–7.
265
Vogel K. Il Diritto Internazionale Tributario. P. 368–369.