Страница 27 из 33
Арбитражный суд Западно-Сибирского округа, признавая позицию налогоплательщика неправомерной, указал, что объем услуг, приобретенных у контрагента, несоизмеримо больше того объема грузов, которые фактически были перевезены налогоплательщиком, согласно актам приемки выполненных работ74.
2. Отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств. Все эти критерии учитываются в совокупности.
При отсутствии всего вышеперечисленного сделка в любом случае будет признана фиктивной75.
При отсутствии основных средств или при отсутствии (незначительной численности) работников, если доказано только одно из этих обстоятельств, вопрос о признании сделки мнимой в судебной практике решается по-разному в зависимости от совокупности обстоятельств.
Количество решений в пользу налогоплательщиков и решений о взыскании недоимки примерно одинаковое. Вынося решения в пользу налогоплательщиков, суды в основном аргументируют свою позицию тем, что контрагенты могли привлекать третьих лиц (например, постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 1 апреля 2015 г. № Ф01-797/2015 по делу № А17-1920/2014), или же суды ссылаются на п. 5, 6 постановления № 53 и указывают, что факт отсутствия основных средств свидетельствует о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды только в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами (постановление ФАС Центрального округа от 21 апреля 2014 г. по делу № А68-5200/2013).
При отсутствии либо складских помещений, либо транспортных средств, либо производственных активов в судебной практике также существует две точки зрения, но большее количество судебных решений вынесено в пользу налогоплательщика.
Отклоняя доводы налоговой о том, что контрагент налогоплательщика не имел возможности исполнять обязательства по поставке товара, так как у него отсутствуют транспортные средства, суд указал, что, в соответствии с условиями договора, поставка осуществляется самовывозом – силами и средствами покупателя (постановление Арбитражного суда Центрального округа от 25 марта 2015 г. по делу № А14-12362/2013).
Факт отсутствия офисных помещений у налогоплательщика или его контрагентов, по оценкам судов, и вовсе не считается доказательством фиктивности сделок.
3. Учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций. Этот признак обычно используется в доказывании наряду с другими.
4. Совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.
Фиктивность операций налогоплательщика довольно часто доказывается исходя из того, что его контрагент не осуществляет деятельности (в большинстве случаев это понимается как отсутствие его юридической регистрации, неосведомленность или смерть лиц, числящихся руководителями контрагента, нулевая налоговая отчетность, один человек в штате или отсутствие работников по трудовому договору)76.
Довольно критичным признаком служит отрицание руководителя контрагента своей причастности к его деятельности. Это почти наверняка делает ничтожными все подписанные контрагентом договоры.
Однако практике известны примеры, когда, несмотря на это обстоятельство, была доказана реальность сделки с помощью показаний менеджера и кладовщика контрагента77. Это означает, что бороться нужно всегда.
3.5.1. Новая тенденция – встречные проверки
Сегодня обозначился новый виток в борьбе государства с фиктивными операциями, направленными на возмещение НДС из бюджета.
Поскольку документальным основанием возмещения НДС является счет-фактура, оформленный продавцом, налоговые органы стали проводить тотальные встречные проверки. То есть счета-фактуры, предъявленные к вычету, сопоставляются с данными контрагента. Если в отчетности у продавца такой же счет-фактура отсутствует, вычет по НДС не предоставляется. Этот факт следует учитывать в процессе налогового планирования.
3.5.2. Налоговые последствия фиктивных операций и мнимых сделок
Если хозяйственные операции между налогоплательщиком и контрагентом были признаны фиктивными, а сделки – мнимыми, то по таким сделкам не применяют вычеты по НДС, а расходы не учитываются в целях исчисления налога на прибыль. Это влечет доначисление налогов.
Кроме доначисления налогов, налогоплательщика могут привлечь к налоговой ответственности – в случае доказанности отсутствия у него намерения осуществлять реальную экономическую деятельность.
Подчеркнем, что принятие решения о мнимости сделки не является ее переквалификацией. Если налоговый орган приходит к выводу, что сделка является мнимой, то может взыскать недоимку по налогу (пени, штрафы) во внесудебном порядке.
Указание в решении налогового органа по результатам выездной налоговой проверки на наличие признаков мнимости договоров не является их переквалификацией в сделки иной правовой природы для целей применения подп. 3 п. 2 ст. 45 НК РФ. Поэтому действия налогового органа по внесудебному принудительному взысканию налога были признаны законными (постановление Президиума ВАС РФ от 1 июня 2010 г. № 16064/09). В данном постановлении особо отмечено, что содержащееся в нем толкование правовых норм является общеобязательным.
3.5.3. Реальность хозяйственных операций спасет ситуацию
Бывают ситуации, в которых сделка не учитывается из-за пороков контрагента, а реальность расходов налогоплательщику удается доказать. В таких делах суды отказывают в вычете по НДС, но признают право на учет расходов, что позволяет налогоплательщику хотя бы снизить налог на прибыль.
Пример дает постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 29 апреля 2015 г. № Ф03-1050/2015, в котором установлено следующее.