Страница 9 из 11
Следовательно, налоги могут выступать в качестве платы за социальные услуги и гарантии, но сами социальные услуги не обязательно носят индивидуальный характер. Существует часть услуг, которые индивид может использовать только вместе со всеми. Солидарность в данном случае означает определенный примат общих интересов над индивидуальными. Солидарность необходима, так как соблюдение только узко трактуемых индивидуальных интересов сделает невозможным существование общества, и, в конечном счете, нормальную жизнь индивида.
В современных государствах налоги функционируют не изолированно друг от друга, а в определенной системе, где действие одних налогов ограничивается действием других. Это требует выбора в качестве объекта исследования не собственно налога, а системы налогов или налоговой системы.
Обычно налоговая система характеризуется как совокупность налогов, сборов, пошлин и других платежей, взимаемых с налогоплательщиков в установленном порядке.46 Это определение легло в основу российского законодательства. Например, согласно ст.2 Закона «Об основах налоговой системы», «совокупность налогов, сборов, пошлин и других платежей (далее – налоги), взимаемых в установленном порядке, образует налоговую систему».47
Вместе с тем исследователи налоговой системы считают данное определение на совсем удачным. Например, А.В. Брызгалин полагает, что налоговая система не является простой совокупностью налогов, поскольку систему нельзя определить как простую совокупность элементов. Налоговой системе свойственны признаки, характеризующие любую систему, – поэлементный состав системы, взаимозависимость элементов, органическая цельность и единство, непрерывное развитие и т.д. Ввиду этого определение, данное законодателем, не включает в себя ряд следующих обязательных элементов, которые непосредственно формируют налоговую систему любого государства: систему налоговых органов, систему и принципы налогового законодательства, принципы налоговой политики, порядок распределения налогов по бюджетам, формы и методы налогового контроля, порядок и условия налогового производства, подход к решению проблемы международного двойного налогообложения и др.
Отсюда А.В. Брызгалин вслед за С. Пепеляевым определяет налоговую систему как взаимосвязанную совокупность действующих в данный момент в конкретном государстве существенных условий налогообложения. При этом А.В. Брызгалин подчеркивает, что понятия «налоговая система» и «система налогообложения» нетождественны. Налоговая система – более широкое понятие, так как она характеризуется экономическими и политико-правовыми показателями.48
Т.Ф. Юткина полагает, что «под налоговой системой понимается совокупность налогов, пошлин, сборов, взимаемых на территории государства в соответствии с Налоговым кодексом, а также совокупность норм и правил, определяющих правомочия и систему ответственности сторон, участвующих в налоговых правоотношениях».49
Из определений А.В. Брызгалина и Т.Ф. Юткиной, можно сделать вывод, что налоговая система – это институт, значение которого трактуется весьма широко. Он определяет «правила игры» для всех участников налоговых правоотношений – налогоплательщиков, налоговых агентов (сборщиков налогов) и налоговых администраций (налоговых органов)50, является отражением принципов налогово-бюджетной политики в целом.
В западной литературе также преобладают расширенные трактовки понятия «налоговая система». Так, П. Самуэльсон пишет, что современные налоговые системы представляют собой компромисс. В них придается то или иное значение и принципам налогообложения соразмерно выгоде, и принципам перераспределительных пожертвований, и целесообразности, и политическим убеждениям51. При этом указывается на жесткую взаимосвязь налоговой и бюджетной систем. Дж. Стиглиц в своей работе «Экономика государственного сектора» первоначально освещает структуру государственных расходов (на образование, здравоохранение, социальное обеспечение, оборону и др.) и лишь затем переходит к налоговым методам увеличения государственных расходов52. В целом среди западных экономистов принято рассматривать налоговую систему как компромисс социальных сил, достигнутый как по порядку сбора налогов, так и по направлениям их использования.
Исходя из указанных определений, подчеркнем особенности налоговой системы.
Функционирование и развитие налоговой системы неразрывно связаны с определением направлений расходования собранных с помощью налогов средств, т.е. с бюджетированием. В связи с этим часто определения налоговой и бюджетной сфер объединяются в одно – «налогово-бюджетная сфера», «бюджетно-налоговые отношения».53 Налоговая система не совпадает с бюджетной. Но, так как налоги являются основной доходной частью бюджета54, а порядок расходования бюджетных средств связан с социальной сущностью налога, рассмотрение налоговой системы включает в себя изучение процесса бюджетирования.
Такой подход тождественен понятию «фискальный», применяемому для исследования налогово-бюджетных отношений за рубежом.55 Само установление налогов неразрывно связано с процессом бюджетирования расходов, на покрытие которых взимаются налоги, и контролем за распределением налоговых средств. Здесь налоговая система предстает как перераспределительный механизм.
Налоговая система упорядочивает отношения между субъектами налоговых установлений (т.е. субъектами управления налоговой системой). Исходя из включения процесса бюджетирования в рассмотрение налоговой системы, необходимо отметить что, если гражданин-налогоплательщик платит налоги на покрытие определенных расходов, то он должен иметь возможность проконтролировать целевое использование `большей части использованных средств.
И имущие, и малоимущие (неимущие) являются гражданами-налогоплательщиками.56 Налоговая система как перераспределительный механизм отнимает доходы одних и передает другим. Но и те, и другие должны иметь возможность контроля за этим процессом. Первые – для того, чтобы убедиться, что их средства (утраченные возможности) достигли цели, вторые – для того, чтобы выяснить, соответствуют ли полученные ими возможности утраченным возможностям первых. Прозрачность этого процесса позволяет оценить качество управления.
Однако в Налоговом кодексе РФ (ст.21) гражданские права налогоплательщиков существенно сужены, ничего не говорится о праве налогоплательщика требовать от государства отчета об использовании уплаченных им налогов, не признается необходимости контроля налогоплательщиков за перераспределительным механизмом налоговой системы. Это не просто законодательная ошибка, а последствие низкой активности граждан, слабости их стремления осуществлять контроль за расходами государства.
Проблема более активного вовлечения граждан-налогоплательщиков в процесс управления налоговой системой ставится и на Западе. В конце ХХ века проявились новые тенденции в развитии налоговой системы. Кризис идеи социального рыночного хозяйства в развитых странах, провал институциональных реформ в странах бывшего СССР, появление идеи многополярного мира и, следовательно, его институционального разнообразия выдвинули новые требования к анализу институтов и налоговой системы в частности.
Сейчас приходится еще раз возвращаться к вопросам, ответы на которые казались очевидными: в чем социальное предназначение налогов, почему растет уклонение от них, следует ли государство финансировать с помощью налоговой системы или надо прибегнуть к другим инструментам, в какой мере налоговая система может быть децентрализована, могут ли налогоплательщики контролировать налоговую систему, возможно ли создание налоговой системы на иных основах, решающих ее нынешние проблемы и т.д. В этом плане определенный интерес представляет изучение налоговой системы как института социального управления.
46
См., напр.: Налоги / Под ред. Д.Г. Черника. М., 1996. С. 35.
47
В действующем Налоговом кодексе РФ определение налоговой системы отсутствует.
48
Налоги и налоговое право. С.177-178.
49
Юткина Т.Ф. Налоги и налогообложение. 1999. С.59.
50
Перечислены участники налоговых правоотношений в соответствии с действующим Налоговым кодексом РФ (ст. 19-25, 30-37). Налоговые администрации – государственные органы, определяющие порядок налогообложения. В РФ – это Министерство по налогам и сборам (МНС), Федеральная служба налоговой полиции, Государственный таможенный комитет, финансовые и казначейские органы (Минфин). Налогоплательщики – субъекты налоговых отношений, на которых законом возложена обязанность уплачивать налоги за счет собственных средств. Лица, содействующие уплате налогов – это (1) банки и иные кредитные организации; (2) налоговые агенты и сборщики налогов; (3) прочие лица (суды, государственные нотариусы и др.)
51
Самуэльсон П. Экономика. М., 1964. С.206.
52
Стиглиц Дж. Экономика государственного сектора. М., 1997. С.51.
53
Юткина Т.Ф. Налоги и налогообложение. 1999. С.63.
54
Налоги являются не единственной доходной частью бюджета, но в современных государствах они стали основным источником пополнения бюджетных средств.
55
Здесь термин «фиск» совпадает с понятием «казна».
56
Для того, чтобы малоимущих искусственно сделать налогоплательщиками американские экономисты предлагают ввести негативный подоходный налог. Эта идея еще находится в стадии разработки. Позитивный подоходный налог уплачивается семьями, когда их доход поднимается выше определенного уровня. Негативный подоходный налог уплачивается органами власти тем семьям, у которых доход падает ниже определенного уровня. Если этот налог действительно будет введен, все перераспределение доходов в обществе станет осуществляться с помощью налоговой системы. Макконнелл Кэмпбелл Р., Брю Стенли Л. Экономикс: Принципы, проблемы и политика. В 2 т. Т.2., М., 1992. С. 287-289. См. также: Van Parijs Ph. Competing Justifications of basic income // Van Parijs Ph. Arguing for basic income. N.Y., 1992. P.3-43.