Нормы налогового права

Следует заметить, что вопрос о внутренней организации традиционно разрабатывался применительно к нормам-правилам; проблемы структурирования специализированных норм до последнего времени либо не рассматривались вовсе, либо исследователи ограничивались констатацией того, что нет смысла искать в них гипотезу, диспозицию, санкцию, поскольку они имеют иные структурные элементы.

В теории права под структурой нормы понимается: специфическая компоновка содержания нормы, связь и соотношение ее элементов216; внутренняя организация, форма, в которой отражается способ связи и порядок расположения составляющих норму структурных элементов217; внутреннее строение правовых норм, их деление на составные части и связь этих частей между собой218; логически согласованное внутреннее строение, обусловленное фактическими общественными отношениями, характеризуемое наличием взаимосвязанных и взаимодействующих элементов, выраженное в нормативно-правовых актах219; упорядоченное единство составных частей нормы налогового права220 и т.п.

Таким образом, структуру налогово-правовой нормы можно представить как устойчивую совокупность составляющих ее элементов, определенным образом взаимосвязанных и взаимодействующих. Перед нами способ внутренней организации содержания нормы налогового права. Каков количественный и качественный состав данной структуры? Доктринальные подходы по вопросу внутренней организации правовых норм можно сгруппировать в четыре основных направления221, где главным критерием классификации выступает количество составляющих норму элементов.

Представители первого направления ограничивают структуру нормы двумя элементами, причем их набор применительно к нормам разных типов зависит от авторской позиции того или иного ученого (гипотеза и диспозиция, гипотеза и санкция, диспозиция и санкция). Такой подход активно формировался уже в дореволюционной литературе. Еще Н.М. Коркунов утверждал, что, будучи «условным правилом», всякая юридическая норма «состоит, естественно, из двух элементов: из определения условий применения правила и изложения самого правила. Первый элемент называется гипотезой или предположением; второй – диспозицией или распоряжением. Каждая юридическая норма может быть, следовательно, выражена в такой форме: если – то»222. В.Ф. Тарановский различал в логическом строении юридической нормы две части: «Одна часть определяет те условия, при наличии которых возникают взаимные обязанности и притязания между двумя лицами, вторая часть устанавливает самые обязанность и притязание. Первая часть юридической нормы называется гипотезой (предположением), вторая – диспозицией (распоряжением)»223.

В дальнейшем эта концепция получила развитие в трудах целого ряда отечественных ученых: Б.Т. Базылева, Ю.В. Кудрявцева, С.В. Курылева, Я.М. Магазинера, Н.П. Томашевского, В.Ф. Черданцева и др. Так, например, Я.М. Магазинер утверждает, что лишь гипотеза и диспозиция являются необходимыми элементами юридической нормы; при этом «гипотеза есть определение условий применения нормы, а диспозиция – указание последствий наличности нормы»224. Рассматривая норму как информацию о фактах, В.Ф. Черданцев называет первую часть нормы информацией о фактах, с которыми норма права связывает наступление юридических последствий. Вторая часть нормы представляет собой информацию о юридических последствиях, наступающих при наличии юридических фактов, очерченных нормой, т.е. указывает на права и обязанности адресатов нормы. Никаких иных юридических последствий, по мнению ученого, нормы права не предусматривают225.

Второе направление – трехэлементная концепция, согласно которой всякая норма в качестве обязательных составных частей имеет гипотезу, диспозицию и санкцию. Традиционно считается, что этот подход был впервые представлен С.А. Голунским и М.С. Строговичем в одном из первых советских учебников по теории государства и права226. Однако подобные идеи высказывались и ранее. В частности, еще И.А. Ильин писал, что различие между нормами определяют ответы на пять вопросов: Кто предписывает? В каком порядке устанавливается предписание? Кому предписывается? Что предписывается и какова санкция нормы?227

В дальнейшем этот подход стал преобладающим в российской правовой науке. По мнению П.Е. Недбайло, только при наличии всех трех элементов мысль законодателя, хотя бы и высказанная в разное время, является правовой нормой; в противном случае это будет или часть правовой нормы, или положение неправового характера228. Широкую известность приобрело высказывание Ю.С. Жицинского о том, что «без гипотезы норма бессмысленна, без диспозиции немыслима, без санкции бессильна»229. Подчеркивая, что каждый из трех элементов имеет в структуре правовой нормы особое место и значение, М.И. Байтин делает вывод: структура юридической нормы как логическая взаимосвязь гипотезы, диспозиции и санкции в наиболее общем и кратком виде может быть выражена формулой «если – то – иначе»230. По этой классической схеме, указывает Р.З. Лившиц, правовая норма должна выглядеть примерно так: если имеют место такие-то обстоятельства (гипотеза), то участники отношений должны поступать так-то и так-то (диспозиция), в противном случае они подлежат такой-то ответственности (санкция)231. Правовая норма, пишет Д.А. Керимов, «не может быть одноэлементной или двухэлементной, она всегда состоит из трех элементов»232. Отсутствие какого-либо из трех элементов, по мнению А.Б. Венгерова, есть признак несовершенства нормы права, ее «недоделанности»233.

В настоящее время трехэлементная концепция доминирует в российской науке налогового права. Так, например, по мнению В.В. Гриценко, налогово-правовая норма в обязательном порядке содержит в себе условия или обстоятельства, при наступлении которых она начинает действовать, «работать» (гипотеза), а также само правило поведения в форме предписаний (диспозиция) и указания на последствия несоблюдения ее требований (санкция)234. Выражая общепринятый подход, М.В. Карасева указывает, что «нормы налогового права (как и все иные) имеют структуру, в которой выделяются гипотеза, диспозиция и санкция»235. Аналогичной позиции придерживаются авторы учебника под редакцией Г.Б. Поляка и И.Ш. Кисляханова, констатируя, что «структура норм налогового права является традиционной и ничем не отличается от норм других отраслей права. Норма налогового права состоит из гипотезы, диспозиции и санкции». Далее, правда, имеется важная оговорка о том, что «гипотеза и санкция не всегда присутствуют в нормах налогового права»236.

Сторонники третьего – «компромиссного» – подхода пытаются преодолеть разногласия рассмотренных выше концепций путем выделения в системе права двух видов норм, содержащих два и три элемента соответственно. Впервые вывод о том, что трехчленный состав присущ лишь особому типу норм, а именно – логическим нормам, был сделан А.В. Рыбиным237.

216

См.: Алексеев С.С. Общая теория права: Учебник. М., 2009. С. 302.

217

См.: Марченко М.Н. Проблемы общей теории государства и права: Учебник: В 2 т. Т. 2. Право. М., 2008. С. 576.

218

См.: Пиголкин А.С. Нормы права // Теория государства и права: Учебник / Под ред. А.С. Пиголкина, Ю.А. Дмитриева. М., 2008. С. 344.

219

См.: Перевалов В.Д. Нормы и формы (источники) права. Система права и система законодательства // Теория государства и права: Учебник / Отв. ред. В.Д. Перевалов. М., 2008. С. 166.

220

См.: Цинделиани И.А. Нормы налогового права и налоговые правоотношения // Налоговое право России: Учебник / И.А. Цинделиани, В.Е. Кирилина, Е.Г. Костикова и др. М., 2008. С. 109.

221

Встречаются подходы, формально не укладывающиеся в эти четыре направления: например, концепции о наличии в структуре нормы четырех, пяти и более элементов или представление о том, что гипотеза, диспозиция и санкция являются не частями, а самостоятельными нормами права. Но широкой поддержки в научном мире они не получили.

222

Коркунов Н.М. Лекции по общей теории права. СПб., 2003. С.162.

223

Тарановский Ф.В. Энциклопедия права. СПб., 2001. С. 142.

224

Магазинер Я.М. Общая теория права на основе советского законодательства // Избранные труды по общей теории права. СПб., 2006. С. 107.

225

Черданцев А.Ф. Толкование права и договора. М., 2003. С. 52.

226

Голунский С.А., Строгович М.С. Теория государства и права. М., 1940. С. 251-252.

227

Ильин И.А. Теория права и государства. Сер. «Русское юридическое наследие». М., 2003. С. 82.

228

Недбайло П.Е. Советские социалистические правовые нормы. Львов, 1959. С. 60.

229

Жицинский Ю.С. Санкция нормы советского гражданского права. Воронеж, 1968. С. 44.

230

Байтин М.И. Сущность права (современное нормативное правопонимание на грани двух веков). М., 2005. С. 218.

231

Лившиц Р.З. Теория права. М., 1994. С. 104.

232

Керимов Д.А. Законодательная техника. М., 1998. С. 40.

233

Венгеров А.Б. Теория государства и права: Учебник. М., 2008. С. 426.

234

Гриценко В.В. Концептуальные проблемы развития теории налогового права современного российского государства: Дисс. … д-ра юрид. наук. Саратов, 2006. С. 128.

235

Карасева М.В. Нормы налогового права // Налоговое право России: Учебник / Отв. ред. Ю.А. Крохи-на. М., 2003. С. 174.

236

Налоговое право: Учеб. пособие / Под ред. Г.Б. Поляка, И.Ш. Кисляханова. М., 2007. С. 20.

237

Рыбин А.В. Виды и структура правовых норм // Ученые записки Пермского университета. 1958. Т. XV. Вып. 3. С. 41.