Страница 5 из 81
Автор желает успеха и профессионального роста всем друзьям и коллегам, принявшим участие в подготовке книги.
Введение
There is never a dull moment in the world of an international tax lawyer.
Prof. Kees van Raad
За последние пятьдесят лет деятельность национальных деловых предприятий значительно расширилась за пределы национальных границ, отчего возник феномен мультинациональных корпораций (МНК). Это привело к рождению новой специализации консалтинга – международного налогового планирования: по сути, части более общей сферы управленческой деятельности и планирования бизнеса. В отличие от корпоративного законодательства, которое более унифицировано с позиции основополагающих принципов и в целом соответствует потребностям бизнеса, налоговое законодательство менее стабильно. Оно гораздо больше ориентировано на потребности государства, нежели бизнеса, который при этом сильно зависит от текущей политической и экономической конъюнктуры. Более того, налоговое законодательство подвержено более частым изменениям вслед изменению национальной и международной налоговой политики государств, что объясняет значительно большую степень динамичности и частоты изменений.
Экономические взаимосвязи между национальными экономиками на сегодняшний момент настолько сильны, что со временем возникло и углубилось противоречие между потребностями наднационального регулирования таких взаимосвязей, т. е. интернационализацией государственного регулирования и относительной закрытостью, и национальным характером налоговых систем государств. По мере углубления таких взаимосвязей руководителям международных компаний, занимающихся бизнесом за рубежом, стало намного сложнее понимать и применять на практике различные аспекты регулирования. В результате в планирование коммерческих операций с вовлечением двух и более стран потребовалось включать специалистов по международному налоговому планированию. Чем раньше это происходит, тем более точно и достоверно можно определить и оценить налоговые факторы и последствия, влияющие на оптимальный выбор бизнес-решений; также можно заранее выяснить и устранить риски, вытекающие из необдуманных шагов, которые приводят к ошибочным решениям и существенным неблагоприятным налоговым последствиям.
Международное налогообложение с большой степенью обобщения можно определить как налогообложение трансграничных операций, сделок и лиц, которое применяется в двух основных областях. Первая имеет дело с налоговыми правилами государства, установленными для налогообложения лиц (физических лиц и компаний) – резидентов данного государства, занимающихся международной деятельностью. Данная сторона международного налогообложения называется налогообложением резидентов или налогообложением по принципу резидентства: это взимание налогов с иностранных доходов и имущества резидентов. Вторая область затрагивает налоговые правила государства к доходам нерезидентов, которые вступают в трансграничные сделки с резидентами данного государства. Эта сфера в общем называется налогообложением нерезидентов у источника. В современном мире данные принципы в чистом виде почти не встречаются, большинство государств применяют смешанную систему налогообложения, в которой сочетаются оба принципа, т. е. принцип резидентства и принцип источника, но действие одного из них может преобладать над другим.
Международное налогообложение все быстрее перестает быть сухой теоретической научной областью. Оно приобретает актуальность в практической работе специалистов международных корпораций, государственных налоговых администраций и судов. К сожалению, специалистов по международному налогообложению часто вовлекают на той стадии, когда коммерческие операции уже проведены без должного рассмотрения налоговых последствий и факторов, и тогда ожидания от роли консультантов сводятся к «тушению пожара». Безусловно, это неправильный и сравнительно дорогостоящий вариант решения проблем. Более верно тщательно исследовать все налоговые аспекты той или иной операции, обдумать и спланировать их до реализации, будь то иностранные инвестиции, приобретение компании-цели, продажа бизнеса за рубежом либо комплексная реструктуризация международного холдинга в нескольких странах. Настоящая книга предназначена для аудитории, которая профессионально интересуется международным налогообложением и международным налоговым планированием.
Либерализация мировой экономики последних десятилетий набирает все большие обороты. Однако налоговые системы большинства стран, включая страны с развитой экономикой, в своей основе – продукт эпохи начала XX в., эпохи со значительно меньшими объемами мировой торговли. Стало быть, налоги, которые в целом были приемлемыми в контексте национальной экономики, совершенно необязательно должны хорошо работать в условиях экономики глобальной. Таким образом, возникновение сложных регуляторных механизмов современных налоговых систем объясняется соприкосновением национальных налоговых систем в глобальной экономике.
Уже в первой половине XX в. ученые уделяли значительное внимание проблеме международного двойного налогообложения. В известной диссертации о международном налоговом праве А. И. Ларютиной[5] отмечается, что термин «международное налогообложение» впервые употребил еще в 1928 г. американский профессор Эдвин Селигман[6]. Селигман отметил, что оно приобрело значимость с заключения первых налоговых соглашений Бельгии с Францией (1843), с Нидерландами[7], с Люксембургом (1845), когда государства осознали важность совместного решения вопроса налогообложения объектов, подпадающих под налоговую юрисдикцию нескольких государств. По мнению Э. Селигмана, проблема двойного налогообложения может появиться на свет только с развитием капитализма, создавшего мировое хозяйство, которое «перерастает пределы государства и делает членов современного капиталистического общения налогоплательщиками вселенной». В СССР проблема международного двойного налогообложения впервые отразилась в довоенные годы в научных работах М. Д. Загряцкова[8] и Н. А. Падейского[9].
Из-за различий в налоговом регулировании, содержащихся в национальных налоговых системах, при взаимодействии систем происходят нестыковки и конфликты, когда различные налоговые правила сталкиваются между собой. При совершении трансграничных коммерческих и финансовых операций субъектами международного бизнеса эти конфликты порождают диспропорции в международном налогообложении, включая двойное налогообложение и полное отсутствие налогообложения (так называемое двойное неналогообложение). На международном уровне налоговые юрисдикции государств пересекаются при применении принципов резидентства и источника, что может приводить либо к двойному/многократному налогообложению, либо к двойному неналогообложению, т. е. отсутствию налогов в обоих государствах международной сделки. Основная проблема, разумеется, – это необходимость устранить двойное налогообложение, поскольку в противном случае необоснованные диспропорции мешают свободной мировой торговле и движению капиталов.
Основная концептуальная проблема, лежащая в основе изучения международного налогообложения, – это вопрос, в какой степени государство имеет право распространять свою налоговую юрисдикцию[10] в отношении субъектов экономической деятельности. Иными словами, каковы границы этой юрисдикции? Что определяет право страны облагать налогом физическое лицо или компанию? Допустимо ли для государства распространять свою налоговую юрисдикцию на субъектов иностранных государств, не находящихся на территории данного государства? Какая связь/привязка должна возникнуть между налогоплательщиком и государством, чтобы налоговая юрисдикция государства распространялась на налогоплательщика? Эти вопросы в широком смысле и являются предметом изучения международного налогового права.
5
Ларютина И. А. Избежание двойного налогообложения и уклонение от уплаты налогов в международном налоговом праве: автореф. дис… канд. юр. наук. М., 2002.
6
Seligman E. R. A. Double Taxation and International Fiscal Cooperation. The Macmillan Company. N. Y., 1928.
7
Seligman E. R. A. Essays in taxation. The McMillan Company. N. Y., 1925 (10th ed.).
8
Загряцков М. Д. Проблема двойного налогообложения в послевоенной литературе // Вестник финансов. 1929. № 7.
9
Падейский Н. А. Проблема двойного обложения и интересы советских хозорганов, действующих за границей // Вопросы торговли. 1929. № 9—10; Падейский Н. А. Двойное обложение как международная финансово-правовая проблема // Вестник финансов. 1929. № 11–12.
10
Под налоговой юрисдикцией государства понимаются пределы его правомочий устанавливать налоговые обязательства в отношении определенного круга лиц или объектов. Основные теоретические аспекты налоговой юрисдикции государств описаны в книге Rutsel Silvestre J. Martha. The Jurisdiction to Tax in International Law: Theory and Practice of Legislative Fiscal Jurisdiction. Deventer – Boston, 1989.