Страница 4 из 11
Уклонение от уплаты налогов имеет своим последствием неполучение государством тех денежных средств, которые оно должно было получить в виде налоговых доходов. В конечном итоге это приводит к дефициту финансирования государства и, как следствие, к невозможности осуществления им на должном уровне основных своих функций, в том числе социальной, оборонительной, правоохранительной, судебной и др.
При описании объективной стороны данного преступления законодатель использовал формулировку «уклонение от уплаты налогов», что убедительно подтверждает ее конструктивную состоятельность, по сравнению с ранее использовавшимися словосочетаниями, например такими, как «сокрытие объектов налогообложения», «уклонение от подачи декларации о доходах» и пр.
Уклонение в данном случае представляет собой не что иное, как введение в заблуждение налоговых органов или оставление их в неведении относительно объектов налогообложения и подлежащих с них уплате налогов и сборов. Именно в этом обмане прежде всего и заключается объективная сторона данного преступления. Лишь исказив в налоговой декларации или иных документах истинный размер объектов налогообложения, преступник получает возможность не уплачивать совсем или уплачивать в неполном объеме налоги и сборы. В данном случае мы конечно же держим в уме ситуацию, когда при наличии обязанности уплаты налогов и подачи декларации декларация не подается вообще, что ведет к частичному или полному уклонению от уплаты налогов с физических лиц.
В комментируемой статье речь идет об уклонении от уплаты налогов и (или) сборов. Это указывает на то, что уголовная ответственность может наступать как за уклонение от уплаты всех налогов и сборов, в отношении которых у физических лиц имеются соответствующие обязанности, так и за уклонение от уплаты обязательных платежей одного вида, например только налогов или только сборов. В любом случае при квалификации преступлений суммы неуплаченных налогов и сборов подлежат сложению.
Распространение уголовно-правовой защиты не только на налоги, но и на сборы во многом объясняется единством их налогового администрирования, равной финансовой значимостью для бюджета и сходной правовой природой обязательных платежей того и другого вида.
В постановлении Пленума Верховного Суда РФ от 28 декабря 2006 года № 64 отмечается, что под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований (п. 1 ст. 8 НК РФ).
Под сбором (п. 2 ст. 8 НК РФ) понимается установленный налоговым законодательством обязательный взнос, взимаемый с организаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий совершения в отношении плательщиков сборов государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений (лицензий).
В Российской Федерации установлены следующие виды налогов и сборов: федеральные налоги и сборы, налоги субъектов Российской Федерации (региональные налоги) и местные налоги (ст. 12, 13, 14 и 15 НК РФ), а также специальные налоговые режимы (ст. 18 НК РФ). При этом ответственность по ст. 198 УК РФ или по ст. 199 УК РФ наступает в случае уклонения от уплаты как федеральных налогов и сборов, так и налогов субъектов Российской Федерации и местных налогов.
В соответствии с указанными разъяснениями исключается неопределенность в вопросе о возможности привлечения к уголовной ответственности физического лица за уклонение иных, помимо налога на доходы физических лиц, налогов и сборов, например налога на имущество физических лиц, налога с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения, либо налога на добавленную стоимость или сбора за открытие игорного бизнеса, плательщиками которых являются индивидуальные предприниматели.
Однако основным налогом, который обязаны уплачивать физические лица, по-прежнему является налог на доходы. Оценивая преступное поведение, предусмотренное ст. 198 УК РФ, необходимо принимать во внимание нормы главы 23 НК России (Налог на доходы физических лиц). Рекомендации по применению положений главы 23 НК РФ содержатся в соответствующих ведомственных письмах и методических рекомендациях ФНС России.
В соответствии с законодательством плательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации. К числу физических лиц – налоговых резидентов Российской Федерации относятся физические лица, фактически находящиеся на территории Российской Федерации не менее 183 дней в календарном году. В противном случае они признаются нерезидентами для целей налогообложения.
Перечень доходов от источников в Российской Федерации и доходов от источников за пределами Российской Федерации определяет ст. 208 НК РФ. Налоговым периодом признается календарный год (ст. 216 НК РФ).
Общая сумма налога исчисляется по итогам налогового периода применительно ко всем доходам налогоплательщика, дата получения которых относится к соответствующему налоговому периоду (ст. 225 НК РФ).
В соответствии со ст. 227 НК РФ общая сумма налога, подлежащая уплате в соответствующий бюджет, исчисленная в соответствии с налоговой декларацией, уплачивается по месту учета налогоплательщика в срок не позднее 15 июля года, следующего за истекшим налоговым периодом. Положения данной статьи имеют существенное значение для определения момента окончания преступления, предусмотренного ст. 198 УК РФ, так как в соответствии с ними определяется конечный срок уплаты налога.
Согласно ст. 229 НК РФ, налоговая декларация представляется не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.
Под уклонением от уплаты налогов и (или) сборов, ответственность за которое предусмотрена ст. 198 и 199 УК РФ, следует понимать умышленные деяния, направленные на их неуплату в крупном или особо крупном размере и повлекшие полное или частичное непоступление соответствующих налогов и сборов в бюджетную систему Российской Федерации.
Способами уклонения от уплаты налогов и (или) сборов могут быть как действия в виде умышленного включения в налоговую декларацию или иные документы, представление которых в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах является обязательным, заведомо ложных сведений, так и бездействие, выражающееся в умышленном непредставлении налоговой декларации или иных указанных документов.
Преступление может выражаться в нескольких вариантах противоправного поведения. Таковыми наряду с непредставлением налоговой декларации также являются: непредставление иных документов, представление которых в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах является обязательным; включение в налоговую декларацию или такие документы заведомо ложных сведений.
Налоговая декларация, согласно ст. 80 НК РФ, представляет собой письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) другие данные, связанные с исчислением и уплатой налога. Налоговая декларация представляется по каждому налогу, подлежащему уплате налогоплательщиком в налоговый орган по месту своего учета по установленной форме на бумажном носителе или в электронном виде.
В соответствии с постановлением Пленума под иными документами, указанными в ст. 198 и 199 УК РФ, следует понимать любые предусмотренные НК РФ и принятыми в соответствии с ним федеральными законами документы, служащие основанием для исчисления и уплаты налогов и (или) сборов. К таким документам, в частности, относятся: выписки из книги продаж, из книги учета доходов и расходов хозяйственных операций, копия журнала полученных и выставленных счетов-фактур (ст. 145 НК РФ), расчеты по авансовым платежам и расчетные ведомости (ст. 243 и 398 НК РФ), справки о суммах уплаченного налога (ст. 244 НК РФ), годовые отчеты (ст. 307 НК РФ), документы, подтверждающие право на налоговые льготы.