Страница 35 из 58
4. Период получения ожидаемой выгоды определяется экономическими обстоятельствами или правовыми ограничения ми, а также условиями контрактов по поводу нематериальных активов.
В соответствии с принципом затрат изначальная балансовая стоимость нематериальных активов должна отражаться с учетом затрат на их приобретение, включая затраты на подготовку к хозяйственному использованию. Применительно к нематериальным активам таковыми выступают затраты на оплату приобретения актива, передачу прав собственности на него и т. д. Затраты на приобретение определяются по текущей рыночной стоимости приобретенного нематериального актива или активов, отданных взамен его, в зависимости от того, какой из этих показателей подлежит более достоверному определению.
При приобретении нематериального актива взамен неденежного балансовая стоимость нематериального актива приравнивается к рыночной стоимости отданного взамен его неденежного актива (к которой при наличии денежной доплаты прибавляется также и размер последней). Если стоимость отдаваемого взамен актива не может быть достоверно определена, то балансовая стоимость нематериального актива принимается равной его рыночной стоимости. Если ни стоимость самого нематериального актива, ни стоимость актива, отдаваемого взамен его, не могут быть достоверно определены, то компания может самостоятельно определить балансовую стоимость приобретенного ею нематериального актива.
Амортизация нематериального актива осуществляется в соответствии с теми же требованиями СААР, что и амортизация основных средств, имеющих материальное воплощение, – она должна осуществляться рациональным и систематическим образом. Определение срока службы нематериального актива осуществляется в соответствии со следующими его характеристиками:
• нормативно-правовыми или налагаемыми контрактами ограничениями срока полезного использования нематериального актива;
• условиями возобновления или продления действия нематериального актива;
• последствиями морального устаревания, изменения спроса и других экономических факторов, способных сократить срок службы нематериального актива;
• сроками трудовой деятельности в компании отдельных сотрудников или групп сотрудников, с личными данными которых связано существование нематериального актива;
• ожидаемыми действиями конкурентов, способными сократить имеющиеся у компании сравнительные преимущества;
• очевидно неограниченным сроком полезного использования нематериального актива, который может быть практически бесконечен и поэтому не может быть рационально установлен;
• ситуацией, когда нематериальный актив может быть следствием нескольких отдельных факторов с различными сроками экономической жизни.
Согласно GААР применительно к нематериальным активам должен использоваться «прямолинейный метод амортизации – равными порциями, за исключением ситуации, когда компания показывает, что более адекватным было бы использование другого систематического метода».
Амортизация нематериального актива оформляется в виде корректировочной проводки, осуществляемой в конце года. Сумма амортизации заносится непосредственно на дебет счета амортизационных отчислений при одновременном ее занесении либо непосредственно на кредит счета данного нематериального актива, либо на кредит счета амортизационных расходов.
В соответствии с GААР стоимость нематериального актива с неопределенным сроком полезной жизни или со сроком использования, на который не налагается правовых ограничений, должна тем не менее амортизироваться на основе разумной оценки срока его службы. Для соблюдения принципа соотнесения доходов и затрат установлен максимальный срок амортизации нематериальных активов в 40 лет. Из-за сложностей при оценке срока службы нематериального актива целесообразно периодически (возможно, ежегодно) производить его переоценку, при которой, тем не менее, срок службы актива не должен превышать 40 лет с момента его приобретения. Нематериальные активы редко обладают остаточной стоимостью.
2.5. Отличия между МСФО, GAAP и РСБУ в учете материальных и нематериальных активов
У организации появилось основное средство. Оценка его стоимости по российским правилам бухгалтерского учета и международным стандартам может не совпадать.
Причем не только при покупке основного средства, но и при получении его в уставный капитал, при безвозмездном поступлении, обмене.
По МСФО, как и по российским правилам, основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Принципы ее формирования схожи. Проанализируем различия в оценке первоначальной стоимости объектов. Она определяется в зависимости от того, как объект поступил в организацию.
Покупка актива.
При покупке основного средства за плату его стоимость формируется как сумма фактических затрат на приобретение. Причем как по российским стандартам, так и по международным. И в ПБУ 6/01 «Учет основных средств», и в МСФО 16 «Основные средства» перечисляется, что это могут быть за расходы. С 2006 г. списки расходов стали еще более схожи. В ПБУ 6/01 сейчас в составе расходов, связанных с приобретением основного средства, прямо названы «суммы, уплачиваемые за доставку объекта и приведение его в состояние, пригодное для использования».
Важный момент: и по ПБУ 6/01, и по МСФО 16 в стоимость основного средства не включаются общехозяйственные расходы и иные аналогичные расходы (кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением, сооружением или изготовлением основных средств).
Назовем различия в первоначальной оценке основного средства. Первое различие – это включение в стоимость объекта процентов по заемным средствам, взятым на их приобретение. В российском учете затраты на займы увеличивают стоимость основного средства в обязательном порядке. Конечно, только до 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия актива на учет в качестве основного средства (п. п. 12, 30 ПБУ 15/01 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию»). МСФО 23 «Затраты по займам» допускает включение процентов по кредитам и займам в первоначальную стоимость основных средств по альтернативному способу учета, то есть по выбору организации. Проценты организация может учитывать и как текущие расходы – в периоде их возникновения.